Advocaat-Generaal IJzerman betoogt in een op 12 mei 2017 gepubliceerde conclusie dat de omstandigheid dat een vennootschap is ontbonden niet betekent dat aan die vennootschap niet langer een vergrijpboete kan worden opgelegd.[1] Een rechtsopvatting waar de meningen over verdeeld zijn.
Belastingaanslag aan niet meer bestaande rechtspersoon
Op 19 september 2003 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat aan een ontbonden rechtspersoon een aanslag kan worden opgelegd. Hij overweegt hierbij dat het vaststellen van een aanslag ten name van een niet meer bestaande rechtspersoon in wezen niets anders is dan het constateren dat op die rechtspersoon in het betreffende jaar een belastingschuld heeft gerust. De Hoge Raad voegt daaraan toe dat de geliquideerde rechtspersoon zelf bezwaar kan maken tegen de aan hem opgelegde aanslag. Heropening van de vereffening is daarvoor dus niet vereist.
Interessant in dit verband is de vraag of de heropening van de vereffening van een geliquideerde rechtspersoon wel vereist is voor het veiligstellen van de aanslagtermijn. Op 18 april 2014 heeft de Hoge Raad namelijk geoordeeld dat een aanslag niet binnen de wettelijke termijn is vastgesteld, als het aanslagbiljet weliswaar vóór het verstrijken van de termijn is gedagtekend, maar niet binnen die termijn op de voorgeschreven wijze bekend is gemaakt. Tegen die achtergrond zou een niet meer bestaande rechtspersoon mogelijk eerst civielrechtelijk moeten worden ‘gereanimeerd’ alvorens het aanslagbiljet tijdig en op de voorgeschreven wijze aan hem bekend kan worden gemaakt.
Het ligt echter niet voor de hand dat de Hoge Raad een dergelijk formalistische opvatting is toegedaan. Een rechtspersoon kan naar zijn aard immers enkel door middel van natuurlijke personen kennisnemen en optreden. In lijn met het arrest van de Hoge Raad van 19 september 2003 lijkt mij daarom dat de aanslagtermijn in acht is genomen als het aanslagbiljet binnen de wettelijke termijn aan de vereffenaar van de geliquideerde rechtspersoon bekend is gemaakt. De vereffenaar kan ook als de vertegenwoordiger van de geliquideerde rechtspersoon worden aangemerkt. De inspecteur zou voor een tijdige aanslagregeling anders afhankelijk kunnen worden van de rechtbank die bevoegd is om tot heropening van de vereffening te beslissen.
Kortom, de omstandigheid dat een rechtspersoon is geliquideerd betekent niet dat de mogelijkheid tot navorderen is komen te vervallen.
Boete aan niet meer bestaande rechtspersoon
Maar hoe zit het met de boete? Kan die ook aan een ontbonden rechtspersoon worden opgelegd? Anders dan een belastingaanslag heeft een boete een strafkarakter. Artikel 6 EVRM brengt daarom het recht van de beboete om zichzelf te verdedigen en de onschuldpresumptie mee; het beginsel dat degene die wordt vervolgd voor onschuldig wordt gehouden totdat zijn schuld in rechte is komen vast te staan. In overeenstemming hiermee bepaalt artikel 5:42 van de Awb dat geen boete kan worden opgelegd als de overtreder is overleden en dat een opgelegde boete vervalt indien zij op het tijdstip van overlijden van de overtreder niet onherroepelijk vaststaat. Voor wat betreft rechtspersonen heeft de strafkamer van de Hoge Raad op 8 maart 1994 in gelijke zin uitgemaakt dat het recht tot strafvervolging tegen een rechtspersoon als vervallen moet worden beschouwd, als op het tijdstip dat de vervolging wordt aangevangen voor derden kenbaar is dat die rechtspersoon is ontbonden. De feitelijk leidinggever of opdrachtgever van de verboden gedraging kan in dat geval nog wel worden vervolgd.
Ten aanzien van een commanditaire vennootschap (‘cv’) heeft de belastingkamer van de Hoge Raad op 12 augustus 2005 een afwijkend oordeel gegeven. Volgens de Hoge Raad volgt uit het beginsel dat strafvervolging niet kan worden uitgeoefend jegens een overleden persoon niet zonder meer dat niet langer een fiscale boete aan een ontbonden cv kan worden opgelegd. Hij overweegt daartoe dat door ontbinding van een cv de natuurlijke personen ten behoeve van wie de cv heeft gehandeld – de uiteindelijke gerechtigden – niet in de onmogelijkheid verkeren te delen in de gevolgen van die handelingen. Evenmin deed de ontbinding van de cv afbreuk aan de mogelijkheid van die natuurlijke personen om zich tegen de boete te verweren.
Afgezien van de vraag of dit casuïstische oordeel van de Hoge Raad ook geldt voor rechtspersonen, is het oordeel met name ingegeven door de gedachte dat de uiteindelijke gerechtigden beboeting niet zouden moeten kunnen ontlopen door ontbinding van het onderliggende rechtssubject. Met de invoering van de vierde tranche van de Awb op 1 juli 2009 is de grondslag van die benadering komen te vervallen; sindsdien is het immers mogelijk boetes op te leggen aan de feitelijk leidinggever en opdrachtgever. Rechtbank Noord-Holland heeft in die ontwikkeling aanleiding gevonden om aan te sluiten bij het strafrecht en aldus te oordelen dat beboeting van een ontbonden rechtspersoon niet mogelijk is. Hof Amsterdam heeft die uitspraak recentelijk echter vernietigd. Het hof concludeert, kort gezegd, dat indien aan ontbonden rechtspersonen nog belastingaanslagen kunnen worden opgelegd, aan die rechtspersonen ook de daarmee samenhangende boetes kunnen worden opgelegd. Ik begrijp dat tegen deze uitspraak cassatie is ingesteld.
Aansluiting bij rechtspraak strafrechter?
Het strafrecht heeft een toenemende invloed op de reikwijdte van het fiscale boeterecht. Die ontwikkeling gaat niet zo ver dat de strafrechtelijke regels en beginselen onverkort van toepassing zijn op een fiscale boete. Wel zoekt de Belastingkamer van de Hoge Raad aansluiting bij het strafrecht voor de uitleg van het punitieve bestuursrecht. Nodeloze verschillen in sanctierecht moeten immers worden voorkomen. Binnenkort zal de belastingkamer van de Hoge Raad uitsluitsel geven of zijn arrest uit 2005 nog opgeld doet en ook van toepassing is op rechtspersonen. Het lijkt mij voor de hand liggen dat de Hoge Raad aansluiting zoekt bij het strafrecht en bijgevolg beslist dat aan een ontbonden rechtspersoon geen boete kan worden opgelegd. Wordt vervolgd!
___________
[1] Conclusie A-G IJzerman 21 februari 2017, nr. 16/05235, ECLI:NL:PHR:2017:310. In deze conclusie gaat het om een vennootschap onder firma die civielrechtelijk geen rechtspersoonlijkheid heeft, maar strafrechtelijk gelijkgeschakeld is met een rechtspersoon.
Geef een reactie