Sinds 1 juli 2011 heeft de inspecteur de mogelijkheid om – in geval van schending van de informatieplicht van art. 47 AWR – een informatiebeschikking ex art. 52a AWR vast te stellen om de bewijsrechtelijke sanctie van de omkering en verzwaring van de bewijslast in het leven te roepen, waarvoor deze informatiebeschikking onherroepelijk vast moet komen te staan. De wettekst van art. 52a AWR roept bij menigeen de nodige vragen op, en één daarvan betreft de vraag of in de bezwaarfase tegen een belastingaanslag nog een informatiebeschikking kan worden vastgesteld. Rechtbanken en gerechtshoven beantwoorden deze vraag tot op heden verschillend hetgeen aanleiding geeft om daar nader op in te gaan.
De tekst van art. 52a, lid 1, AWR luidt als volgt:
"Indien met betrekking tot een op te leggen aanslag, navorderingsaanslag of naheffingsaanslag of een te nemen beschikking niet of niet volledig wordt voldaan aan de verplichtingen ingevolge artikelen 47, 47a, 49, 52 (…), kan de inspecteur dit vaststellen bij voor bezwaar vatbare beschikking (informatiebeschikking). De inspecteur wijst in de informatiebeschikking op artikel 25, derde lid.”
De vraag of een informatiebeschikking nog kan worden vastgesteld in de bezwaarfase tegen een belastingaanslag wordt door diverse auteurs, rechtbanken en gerechtshoven afhankelijk gesteld van het antwoord op de vraag waar de in art. 52a, lid 1, AWR gebruikte term “beschikking” precies op ziet.
Zo zijn er auteurs en belastingrechters die de term “beschikking” ruim uitleggen aan de hand van het algemene bestuursrecht (art. 1:3, lid 2, Awb) en dan valt daaronder ook een te nemen uitspraak op bezwaar. In die optiek zou ook in de bezwaarfase tegen een belastingaanslag nog een informatiebeschikking kunnen worden vastgesteld. Die optiek lijkt zich evenwel slecht te verhouden met de totstandkomingsgeschiedenis. In de Eerste Kamer werd bij de behandeling van art. 52a AWR het navolgende opgemerkt:
"Komt de inspecteur er later achter, bijvoorbeeld (…) tijdens bezwaar tegen de aanslag, dat hij bepaalde informatie in retro-perspectief toch nodig heeft, dan kan hij zich niet meer op het standpunt stellen dat omkering en verzwaring van de bewijslast aan de orde zijn. Dit geldt ook na de fase van de aanslagregeling bijvoorbeeld als de inspecteur wil navorderen”.
Het feit dat een informatiebeschikking niet meer zou kunnen worden vastgesteld in de bezwaarfase betekent evenwel niet dat de inspecteur in de bezwaarfase geen controlebevoegdheden meer zou kunnen uitoefenen. Het afdwingen van informatie geschiedt via art. 47 AWR en de informatiebeschikking van art. 52a AWR stelt slechts vast dat niet is voldaan aan de informatieverplichting van art. 47 AWR. De verplichting om ingevolge art. 47 AWR in de bezwaarfase desgevraagd informatie te verstrekken aan de inspecteur is ook na de inwerkingtreding van art. 52a AWR onverkort in stand gebleven. Weliswaar kan schending van art. 47 AWR in de bezwaarfase volgens de wetgever niet meer worden vastgesteld middels een informatiebeschikking, maar dat betekent niet dat schending van de verplichtingen die voortvloeien art. 47 AWR zonder verdere gevolgen behoeft te blijven. Nakoming kan in een civiele (kort geding) procedure door de inspecteur worden afgedwongen op straffe van een dwangsom en schending levert bovendien een strafbaar feit op ex art. 68/69 AWR.
De eerder genoemde ruime (Awb-)benadering van het begrip “beschikking” laat zich overigens ook bijzonder slecht rijmen met de wetteksten van art. 52a, lid 1 en lid 3, AWR en art. 25, lid 3, AWR. Zo zou de afzonderlijke vermelding in art. 52a, lid 1, AWR van “aanslag, navorderingsaanslag en naheffingsaanslag” volstrekt overbodig zijn omdat dat evenzeer beschikkingen zijn in de ruime zin van de Awb. En art. 25, lid 3, AWR, dat aanvangt met de frase “Indien het bezwaar is gericht tegen een aanslag, een navorderingsaanslag, een naheffingsaanslag of een beschikking (…)”, zou bij een ruim beschikkingsbegrip lijken te voorzien in de (on)mogelijkheid van bezwaar tegen een uitspraak op bezwaar. Tenslotte is in art. 52a, lid 3, AWR bepaald dat een herroepelijke informatiebeschikking vervalt, indien een belastingaanslag wordt opgelegd. Als de inspecteur vervolgens in de bezwaarfase tegen de belastingaanslag wederom een (identieke) informatiebeschikking zou kunnen vaststellen, dan zou de bepaling art. 52a, lid 3, AWR de facto een zinloze bepaling zijn.
In de AWR komt de term “beschikking” nagenoeg uitsluitend voor wanneer deze vooraf wordt gegaan door de woorden “voor bezwaar vatbare”. Daarmee wordt zonder enige twijfel gedoeld op de primaire beschikking (en dus niet op een uitspraak op bezwaar). Een uitspraak op bezwaar wordt in de AWR daarentegen aangeduid met de specifieke term “uitspraak”. Aangezien de informatiebeschikking in (art. 52a van) de AWR is opgenomen lijkt de wat minder ruime (AWR-)benadering van de term “beschikking” meer voor de hand te liggen, hetgeen meebrengt dat een informatiebeschikking in de bezwaarfase dus niet meer mogelijk is. Maar wat wordt er dan wel bedoeld met de term “beschikking” in art. 52 AWR? Met de term “beschikking” wordt naast “aanslag, navorderingsaanslag en naheffingsaanslag” gedoeld op de specifiek voor bezwaar vatbaar gestelde beschikkingen die de belastingwetgeving rijk is, zoals bijvoorbeeld de verliesvaststellingsbeschikking.
Gezien de uiteenlopende jurisprudentie over het antwoord op de vraag of een informatiebeschikking nog mogelijk is in de bezwaarfase, had ik verwacht dat inspecteurs vooralsnog risicomijdend zouden opereren door al in een zo vroeg mogelijke fase, dus voorafgaande aan een corrigerende belastingaanslag, een informatiebeschikking vast te stellen om het daarmee door hen beoogde effect, omkering en verzwaring van de bewijslast, proberen veilig te stellen. Bij gebrek aan informatie is het voor een inspecteur immers vaak lastig om zonder omkering en verzwaring van de bewijslast een corrigerende belastingaanslag ongeschonden door een (hoger)beroepsprocedure te loodsen. Gezien de niet aflatende stroom aan jurisprudentie betreffende informatiebeschikkingen die tijdens de bezwaarfase zijn genomen, lijkt het omgekeerde het geval te zijn. Inspecteurs gokken er kennelijk massaal op dat een omkering en verzwaring van de bewijslast ook nog in de bezwaarfase kan worden bewerkstelligd met alle procesrisico’s van dien.
Ik vermoed dat het antwoord van de Hoge Raad niet lang meer op zich laat wachten, maar tot die tijd ga ik er van uit dat tijdens de bezwaarfase tegen een aanslag, navorderingsaanslag of naheffingsaanslag (of andere voor bezwaar vatbare beschikking) geen informatiebeschikking meer kan worden vastgesteld. In deze opvatting voel ik mij gesterkt door een recent gepubliceerde uitspraak van rechtbank Haarlem van 1 september 2014 (ECLI:NL:RBNHO:2014:8908). Ter afsluiting van deze beschouwing geef ik het korte, logische en heldere betoog van rechtbank Haarlem integraal weer.
“4.3. Ter beslechting van de in geschil zijnde vraag ziet de rechtbank zich allereerst voor de vraag gesteld of verweerder bevoegd was de onderhavige informatiebeschikking te nemen. De rechtbank overweegt dat hiertoe van belang is vast te stellen welke betekenis toekomt aan de term ‘beschikking’ zoals vervat in de diverse leden van artikel 52a van de AWR. De rechtbank is van oordeel dat hieronder uitsluitend dient worden begrepen een ‘primaire’ beschikking en niet ook een beslissing op bezwaar. In de AWR wordt een beslissing op bezwaar immers steevast aangeduid als ‘uitspraak’ en wordt de term ‘beschikking’ voorts uitsluitend gebezigd in de woordcombinatie ‘voor bezwaar vatbare beschikking’.
4.4. Gelet op het voorgaande oordeelt de rechtbank dat verweerder niet bevoegd was een informatiebeschikking te nemen met het oog op de beslissing op het bezwaar van eiseres tegen de haar opgelegde aanslag. De informatiebeschikking kan ook hierom niet in stand blijven. De rechtbank zal het beroep derhalve gegrond verklaren en de informatiebeschikking vernietigen.”
Geef een reactie