In de jaren vijftig van de vorige eeuw oordeelde de Hoge Raad dat de verhuurder van een onderneming, zijn onderneming niet heeft gestaakt. Ook introduceerde de Hoge Raad toen de foutenleer. Beide arresten zijn al vele jaren oud. Hebben ze hun langste tijd gehad?
In het arrest van 26 januari 1955, BNB 1955/216, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat bij verhuur van de onderneming geen sprake is van het beëindigen van die onderneming.
Ondernemerschap huurder onderneming
De huurder van de onderneming is aansprakelijk voor bijvoorbeeld betaling van crediteuren. Die kwalificeert daardoor onder de huidige Wet inkomstenbelasting als ondernemer. In de nota van het nader verslag bij de Wet IB 2001 (Kst. 26727-17, p. 61) staat dat de positie van een huurder niet verschilt van iemand die de afzonderlijke bedrijfsmiddelen zelf koopt. De huurder drijft zijn onderneming met gehuurde bedrijfsmiddelen, maar zal daarnaast zelf ten opzichte van derden verbintenissen aangaan betreffende de onderneming. Zo zal hij bijvoorbeeld goederen inkopen of diensten geleverd krijgen. De huurder zal tegenover zakelijke crediteuren aansprakelijk zijn voor de daarmee samenhangende schulden en dus ook worden verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming. De huurder van een onderneming kwalificeert daardoor ook onder de huidige Wet IB 2001 als ondernemer.
Ondernemerschap verhuurder onderneming
In de nota naar aanleiding van het verslag (Kst. 26727-7, p.127) is ook ingegaan op de positie van de verhuurder van een onderneming. De verhuurder of huurverkoper is volgens de wetgever onder omstandigheden ondernemer als de onderneming voor zijn rekening wordt gedreven. Dat was onder de oude Wet IB 1964 zo en dat verandert niet. Ook wordt vermeld dat aan het nieuwe verbondenheidsvereiste in de regel wel zal zijn voldaan. Volgens de wetgever blijft de verhuurder namelijk aansprakelijk tegenover de zakelijke crediteuren voor schulden betreffende de onderneming.
Verhuurder onderneming staakt zijn onderneming niet
In de rechtspraak is de fiscale positie van de verhuurder van een onderneming ook diverse keren aan bod geweest. In het arrest van 26 januari 1955, BNB 1955/216, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat bij verhuur van de onderneming geen sprake is van het beëindigen van die onderneming. Hof Den Bosch (ECLI:NL:GHSHE:2021:2396) oordeelde dat voor de bedrijfsopvolgingsregeling Successiewet de verhuurder van een onderneming bleef voldoen aan het voortzettingsvereiste. De vrijstelling schenkbelasting bleef van toepassing.
Geen geruisloze inbreng voor verhuurder onderneming
Rechtbank Noord-Holland (ECLI:NL:RBNHO:2020:11280) daarentegen oordeelde dat voor de geruisloze omzetting van een onderneming in een bv, verhuur van een onderneming geen materiële onderneming is. De geruisloze inbreng kan daarom niet worden toegepast. Mogelijk dat de Hoge Raad in een cassatieberoep tegen de uitspraak van Hof Den Bosch zijn visie kan geven op het ondernemerschap van de verhuurder van een onderneming. Wel is de kans groot dat hij zijn visie toespitst op de bedrijfsopvolgingsregeling Successiewet en niet in zijn algemeen aangeeft wanneer een verhuurder van een onderneming een materiële onderneming drijft.
Het foutenarrest
Een ander oud arrest is het arrest van de Hoge Raad van 22 oktober 1952, nr. 11.064, B. 9293 (het zogeheten foutenarrest). Dit arrest is gewezen onder het regime van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941. Voor de fiscale winstbepaling gold toen art. 9 Besluit op de inkomstenbelasting 1941. A-G Kalmthout (ECLI:NL:PHR:2000:AA659) geeft in rechtsoverweging 4.2 van zijn conclusie aan dat het voor de fiscale winstbepaling door vermogensvergelijking essentieel is dat er balanscontinuïteit is. In art. 9 lid 6 Besluit op de inkomstenbelasting 1941 was het zelfs wettelijk voorgeschreven. In dit artikel stond dat het zuiver bedrijfs- of beroepsvermogen bij het begin van het boekjaar het zuiver bedrijfs- of beroepsvermogen bij het einde van het vorig jaar boekjaar is, als een vorig boekjaar bestaat. Balanscontinuïteit is bij enkelvoudig boekhouden noodzakelijk, omdat anders een deel van de winst niet of dubbel wordt belast.
Enkelvoudig boekhouden
Het systeem om de fiscale winst te bepalen onder het Besluit op de inkomstenbelasting 1941 was gebaseerd op de methode van enkelvoudig boekhouden. Hierbij gebruikt men geen grootboek. Men gebruikt de dagboeken om alle inkomsten en uitgaven te vermelden. Vervolgens kan men aan het eind van het boekjaar de winst bepalen. Enkelvoudig boekhouden kent zijn beperkingen. Zo houdt enkelvoudig boekhouden geen rekening met onbetaalde vorderingen en schulden. Ook is het niet mogelijk een balans op te stellen met vorderingen, schulden en bezittingen. Bij enkelvoudig boekhouden bepaalt men de winst door vermogensvergelijking.
Fiscale beperkingen enkelvoudig boekhouden
Ook voor de fiscale winstberekening kende het enkelvoudig boekhouden zo zijn beperkingen. Zo valt in de memorie van toelichting op de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Zitting 1958 1959, 5380, 3, p. 21) het volgende te lezen: ‘In één opzicht was het jaarwinstbegrip van de winstbelasting (MH: het Besluit op de winstbelasting 1940) meer aangepast aan algemeen geldende commerciële opvattingen. Het opende de mogelijkheid tot het vormen van reserves in het belang van een gelijkmatige verdeling van kosten en lasten, die op meer dan één jaar betrekking hebben, en ter dekking van risico’s welke plegen te worden verzekerd, doch die niet verzekerd zijn. Deze reserveringsmogelijkheden kwamen te vervallen bij de bezettingsbesluiten inzake een nieuwe inkomstenbelasting en vennootschapsbelasting, die weliswaar het begrip totale winst niet wijzigden, doch voor de jaarwinsten het stelsel van vermogensvergelijkingen voorschreven en daarmede de berekening van de periodieke winsten op verschillende punten aan banden legden.’
Dubbel boekhouden
Vanaf de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 wordt gebruikgemaakt van dubbel boekhouden. Bij dubbel boekhouden boekt men elke transactie zowel debet als credit op een of meer grootboekrekeningen. Een grootboek komt tot stand door journaalposten. Met de grootboeken kan men vervolgens de jaarrekening opmaken. Hierbij bestaat een onderscheid tussen de inkomsten en uitgaven enerzijds en opbrengsten en kosten anderzijds. Bij dubbel boekhouden kun je ook rekening houden met openstaande vorderingen en schulden, hetgeen bij enkelvoudig boekhouden niet mogelijk is. De (fiscale) winst wordt hierbij bepaald door de winst- en verliesrekening. Vermogensvergelijking wordt hierbij toegepast als controlemiddel.
Belang balanscontinuïteit
Dat de Hoge Raad in 1952 zoveel waarde toekende aan de balanscontinuïteit bij de vermogensvergelijking is goed te verklaren. Het besluit op de inkomstenbelasting 1941 schreef wettelijk vermogensvergelijking voor om de winst te bepalen. Alleen door balanscontinuïteit bereikt men dat elk jaar de winst op het juiste bedrag werd vastgesteld. Zonder balanscontinuïteit wordt winst niet of dubbel belast. Met invoering van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 is overgestapt op een systeem van dubbel boekhouden. Niet langer is wettelijk voorgeschreven om de fiscale winst door vermogensvergelijking te bepalen. De fiscale winst volgt uit de winst- en verliesrekening. Balanscontinuïteit speelt bij de huidige fiscale winstbepaling dan ook slechts een ondergeschikte rol.
Balanscontinuïteit en foutenleer
De zogeheten foutenleer is gebaseerd op het arrest van 22 oktober 1952, B 9293 en daarmee op het wettelijke voorschrift uit het Besluit op de inkomstenbelasting 1941. De wetgever heeft een streep gezet door de vermogensvergelijking als wettelijk voorschrift om de fiscale winst te bepalen. Nu de rechterlijke macht nog. De foutenleer is vandaag de dag echter nog steeds springlevend, zoals bijvoorbeeld blijkt uit onder meer uit uitspraken van Rechtbank Gelderland (ECLI:NL:RBGEL:2021:178), Rechtbank Zeeland-West-Brabant (ECLI:NL:RBZWB:2021:3119 en ECLI:NL:RBZWB:2021:3294) en het arrest van de Hoge Raad (ECLI:NL:HR:2021:1152).
Slot
Hoe lang blijft de ondernemer die zijn onderneming verhuurt nog ondernemer? En hoe lang blijft de foutenleer bestaan? De toekomst zal het uitwijzen.
Bronnen:
- Nota van het nader verslag bij de Wet IB 2001, Kst. 26727-17, p. 61
- Nota naar aanleiding van het verslag bij de Wet IB 2001, Kst. 26727-7, p.127
- Memorie van toelichting op de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Zitting 1958 1959, 5380, 3, p. 21)
- Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 29 juli 2021, ECLI:NL:GHSHE:2021:2396
- Hoge Raad 16 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1152
- Rechtbank Zeeland-West-Brabant 22 juni 2021, ECLI:NL:RBZWB:2021:3119
- Rechtbank Zeeland-West-Brabant 14 april 2021, ECLI:NL:RBZWB:2021:3294
- Rechtbank Gelderland 13 januari 2021, ECLI:NL:RBGEL:2021:178
- Rechtbank Noord-Holland 1 december 2020, ECLI:NL:RBNHO:2020:11280
- Parket bij de Hoge Raad 25 juli 2000, ECLI:NL:PHR:2000:AA6598
- Hoge Raad 26 januari 1955, BNB 1955/216
- Hoge Raad 22 oktober 1952, B. 9293
Geef een antwoord