Vorming van een HIR voor herwaarderingswinst bij ontvoeging van een dochtermaatschappij met stille reserves uit een fiscale eenheid is niet mogelijk volgens A-G Wattel. Mr. Kees van Laarhoven RB licht deze conclusie nader toe.
In geschil is de vorming van een HIR. Voor de feiten en de overwegingen van het hof in deze zaak wordt verwezen naar ‘HIR vormen voor herwaarderingswinst is mogelijk’. Advocaat-Generaal (A-G) P.J. Wattel heeft conclusie genomen. Hij is van oordeel dat vorming van een HIR niet mogelijk is. Hij baseert zich daarbij op de strekking van artikel 15ai Wet vpb. Dit artikel heeft tot doel een onbelaste interne overdracht van het pand in 2007 alsnog in 2010 in de belastingheffing te betrekken bij verbreking van de fiscale eenheid ten aanzien van de interne overneemster.
Een expliciete wettelijke HIR-opheffing, zoals geregeld in artikel 15ai Wet Vpb, staat volgens de A-G in de weg aan een vrijwel simultane HIR-dotatie tot hetzelfde bedrag, die de opheffing zinloos zou maken. Het zou inconsistent zijn als in het geval, zoals in de voorliggende casus, wel zou kunnen worden gereserveerd, terwijl in een geval dat eerder een HIR was gevormd, de afboeking ongedaan moet worden gemaakt bij verbreking van de fiscale eenheid. De laatste situatie doet zich bijvoorbeeld voor als binnen een fiscale eenheid een activum met stille reserves wordt overgedragen, waarna de overnemende vennootschap dit activum aan een derde verkoopt en vervolgens een HIR wordt gevormd. Bij ontvoeging van de interne overnemer, moet de HIR alsnog vrijvallen, omdat een HIR gelijkgesteld kan worden aan een stille reserve.
Ook het beroep op het zogeheten ‘Trawler-arrest’ baat de moedermaatschappij niet. Volgens de A-G heeft artikel 15ai Wet Vpb niet tot doel om verkoop van aandelen gelijk te stellen met verkoop van afzonderlijke activa uit het vermogen van de verkochte B.V. Het doel van voormelde bepaling is om de overdrachtswinst van het pand bij ontvoeging alsnog te belasten.
Reactie mr. Kees van Laarhoven RB
Taxence vroeg mr. Kees van Laarhoven RB, senior belastingadviseur Bureau Vaktechniek bij Countus, om een reactie op deze conclusie.
'Een logische conclusie van A-G Wattel waarin hij, op grond van de wetsgeschiedenis van art. 15ai Wet VPB 1969, toepassing van de herinvesteringsreserve (HIR) niet mogelijk acht op de herwaarderingswinst bij ontvoeging van een fiscale eenheid. Aardig is daarbij dat de A-G constateert dat er zich – bij de theoretische bespiegeling wanneer een HIR ontstaat – in casu twee vervreemdingen aandienen, één civielrechtelijk (de feitelijke overdracht van A naar B) en één fiscaalrechtelijk (van de fiscale eenheidsmoeder aan de ontvoegde BV). Hij vraagt zich af of er wellicht een keuzemogelijkheid bestaat voor belanghebbende.
Belanghebbende is alleen gebaat bij een keuze voor de fiscaalrechtelijke vervreemding aangezien de civielrechtelijke vervreemding langer dan 3 jaar geleden is en direct zou leiden tot een vrijval van de HIR. Een keuze voor fiscaalrechtelijke vervreemding kan belanghebbende volgens de A-G echter ook niet baten op grond van de, uit de combinatie van art. 15ai, lid 1 Wet Vpb 1969 en art. 14, lid 1 Besluit fiscale eenheid 2003 volgende, fiscale volgorde van de relevante gebeurtenissen in casu. De herwaardering ex art. 15ai, lid 1 Wet Vpb 1969 geschiedt vóór de ontvoeging. Ten tijde van de ontvoeging (de fiscaalrechtelijke vervreemdig) is er dan geen verschil meer tussen de WEV en de boekwaarde. Er is dus op dat moment geen boekwinst om te doteren aan een HIR. De verkoop van de aandelen vindt ex art. 14 Lid 1 Besluit fiscale eenheid 2003 plaats na de ontvoeging.
Belangwekkend in deze conclusie is vooral ook de overweging van de A-G (8.3) dat zijns inziens uit de laatste alinea van r.o. 2.6.3 in arrest HR BNB 2016/222 en arrest HR BNB 1998/232 volgt dat ook de puur fiscaalrechtelijke ‘vervreemding’ (zoals bijvoorbeeld een onttrekking, een overbrenging naar privé of een ontvoeging) een ‘vervreemding’ kan zijn in de zin van de HIR-bepalingen en dat het verschil tussen de overgangswaarde en de boekwaarde afgeboekt kan worden op het vervangende bedrijfsmiddel c.q. gereserveerd kan worden. In de literatuur is deze mogelijkheid al een aantal keer bepleit (o.a. H. Vermeulen, V-N 2017/1.0).'
Wet: artikel 3.54 Wet inkomstenbelasting 2001 en artikel 15ai Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Meer informatie: Parket bij de Hoge Raad 31 juli 2017 (gepubliceerd op 11 augustus 2017), ECLI:NL:PHR:2017:727
Geef een reactie