Prof. mr. dr. Daniël Smit verklaart in de Tax Talks uitzending van 21 november 2023 de tegenstrijdigheid in twee arresten over de dubbele zakelijkheidstoets en fraus legis.
Smit legt uit dat de antiwinstdrainagemaatregel zich richt tegen kunstmatig gecreëerde rente binnen een concern. Door deze maatregel is de rente over een groepsschuld die is aangegaan voor de financiering van zogeheten besmette transacties in beginsel niet aftrekbaar. Het uitbreiden van een belang in een lichaam dat daardoor een verbonden lichaam wordt, is een voorbeeld van een besmette transactie. Nu kent de antiwinstdrainagemaatregel een tegenbewijsregeling. Als sprake is van een redelijke compenserende heffing, blijft de renteaftrekbeperking achterwege tenzij de fiscus bewijst dat toch sprake is van onzakelijkheid. Daarnaast is de rente aftrekbaar als voldaan is aan de dubbele zakelijkheidstoets. Deze toets houdt in dat zowel de transactie als de financiering voldoende zakelijk zijn. Smit noemt als voorbeeld van onzakelijkheid de financiering van een overname van een bedrijf via een omgeleide schuld.
Belastingdienst kan beroep doen op fraus legis
Stel dat de schuldenaar slaagt voor de dubbele zakelijkheidstoets, kan de Belastingdienst de rente dan toch in aftrek beperken met een beroep op het leerstuk van de fraus legis? In het Koffie-arrest oordeelde de hoge raad dat geen sprake was van een onzakelijke omleiding. Aan de dubbele zakelijkheidseis was dus voldaan. Maar de inspecteur stelde subsidiair dat sprake was van fraus legis. De Hoge Raad verwees de zaak door naar hof Den Haag om de subsidiaire stelling van de fiscus te onderzoeken. Het hof heeft geoordeeld dat op grond van fraus legis een deel van de rente niet aftrekbaar was. Zie NDFR Nieuws 2023/1609 en ‘Fraus legis ondanks tegenbewijs bij antiwinstdrainage’.
Geen ruimte voor fraus legis
Maar in het Spilfunctie-arrest overweegt de Hoge Raad nadrukkelijk dat geen ruimte meer bestaat voor het leerstuk van fraus legis als eenmaal is voldaan aan de dubbele zakelijkheidstoets. Zie NTFR 2023/514 en ‘Renteaftrek voor schuld aan verbonden lichaam’. Tussen het Koffie-arrest en het Spilfunctie-arrest bestaan dus tegenstrijdigheden. Deze tegenstrijdigheden hebben in de vakliteratuur geleid tot flinke discussies. Smit hangt de volgende verklaring aan. In het Koffie-arrest viel een deel van de rente überhaupt niet onder de rente-aftrekbeperking viel. Met betrekking tot deze rente was het tegenbewijs van de dubbele zakelijkheidstoets dus niet van toepassing. De terugverwijzing naar het hof had volgens Smit betrekking op deze rente. Onder deze uitleg is dus geen ruimte voor fraus legis voor zover de rente volgens de dubbele zakelijkheidstoets aftrekbaar is.
Uitgebreider beroep op fraus legis
Er zijn echter ook andere verklaringen. Hof Den Haag heeft bijvoorbeeld erop gewezen dat in het Spilfunctie-arrest de inspecteur alleen een beroep heeft gedaan op strijdigheid met het doel en strekking van de antiwinstdrainagemaatregel. Maar in het Koffie-arrest heeft hij een beroep gedaan op strijdigheid met het doel en de strekking van de Wet op vennootschapsbelasting 1969 als geheel. De Hoge Raad zal hierover meer uitleg moeten geven.
Kijk hier naar een samenvatting van de uitzending
Méér weten?
Tax Talks is hét online learning platform voor fiscalisten. Wekelijks (30x per jaar) wordt een webinar of e-learning beschikbaar gesteld die je via het online platform kunt bekijken. Na het afronden van de bijbehorende kennistoets ontvang je een certificaat en PE-punten.
Geef een reactie