Hoe kwalificeert ontslagstamrecht voor verdragsdoeleinden?

In deze zaak ging het om een Nederlandse man die ruim 13 jaar in de VS woonde en werkte waarna hij werd ontslagen. Hij repatrieerde naar Nederland en ontving een ontslagvergoeding in de vorm van een recht op periodieke uitkeringen, welke hij onderbracht in een stamrecht B.V. Volgens de inspecteur valt de vergoeding niet onder het loonartikel van het belastingverdrag Nederland – VS (artikel 16) maar onder het pensioenartikel (artikel 19) als zijnde een ‘lijfrente’, waardoor het heffingsrecht aan Nederland toekomt. Rechtbank Zeeland-West-Brabant, Gerechtshof ’s-Hertogenbosch en A-G Niessen deelden die mening. De Hoge Raad denkt daar echter anders over en oordeelt dat het stamrecht niet kwalificeert als lijfrente in de zin van artikel 19 lid 5 van het verdrag. Tegenover het recht op periodieke uitkeringen vanwege het ontslag staat namelijk niet een voldoende en volledige tegenprestatie in geld(swaarde). De Hoge Raad verwijst de zaak naar het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden voor een nadere beoordeling van de aard van de uitkering. Als geen sprake is van pensioen moet het hof onderzoeken of Nederland kan heffen op grond van het loonartikel van het verdrag, waarbij de doorbelasting een rol speelt (zie ook ‘Heffingsrecht loonstamrecht komt aan Nederland toe’).

Reactie mr. Peter Karman

Taxence vroeg mr. Peter Karman (Senior Tax Manager People Services bij Meijburg & Co) om een reactie op deze uitspraak. ‘Een belangrijk arrest voor de praktijk. Ondanks dat per 1 januari 2014 de stamrechtvrijstelling van artikel 11, lid 1, onderdeel g Wet op de loonbelasting is afgeschaft, komen in de praktijk nog veel stamrechten (na ontslag) voor. Aangezien veel van die stamrechten nog tot uitkering kunnen komen en daarbij een internationaal arbeidsverleden kan spelen, is het arrest van de Hoge Raad ook in de komende jaren nog van belang.

Het arrest kan ook gevolgen hebben voor de lijn die de Belastingdienst volgt in de praktijk. Volgens deze lijn worden net als de ontslagvergoeding zelf ook de latere stamrechtuitkeringen als arbeidsinkomen (vroegere arbeid) gekwalificeerd. Op het moment van ontslag moet dan bekeken worden hoe de heffingsrechten tussen Nederland en een andere staat (of staten) verdeeld moet worden op basis van de arresten van de Hoge Raad uit 2004 (BNB 2004/344 en 345). Die verdeling geldt dan ook voor de latere stamrechtuitkeringen. Deze lijn wordt evenwel niet gevolgd als het pensioenartikel in het belastingverdrag ook een lijfrente-verwijzing is opgenomen, vermoedelijk omdat stamrechten dan zouden voldoen aan de lijfrente-definitie in verdragen (indien het verdrag een eigen definitie kent van lijfrenten).

Juist over dit laatste denkt de Hoge Raad nadrukkelijk anders. De Hoge Raad kijkt primair naar de afspraken die werkgever en werknemer bij de beëindiging van de dienstbetrekking hebben gemaakt en past de daarbij horende kwalificatie toe op de latere stamrechtuitkeringen. In het onderhavige arrest leidt dit ertoe dat de Hoge Raad de afspraak tussen werkgever en werknemer niet als lijfrente (volgens de lijfrentedefinitie in het verdrag met de Verenigde Staten) aanmerkt, omdat de bij een lijfrente horende tegenprestatie in geld(swaarde) door de werknemer ontbreekt. Dat dit door de werkgever toegekende recht op periodieke uitkeringen vervolgens onder wordt gebracht bij een stamrecht B.V. – en dan mogelijk wel kwalificeert als lijfrente – is volgens de Hoge Raad niet relevant.

De vervolgvraag is of het door de ex-werkgever toegekende recht wellicht nog kan kwalificeren als pensioen of uitkering soortgelijk aan pensioen. Is dat het geval, dan is nog steeds artikel 19 van het verdrag van toepassing. Het verwijzingshof zal zich hierover moeten gaan buigen. Overigens is het in deze specifieke casus niet ondenkbaar dat sprake is van een pensioen (overbruggingspensioen), gelet op de wijze waarop de hoogte van de ontslagvergoeding berekend is.

Tot slot is van groot belang dat de Hoge Raad met dit arrest vaststelt dat zowel de ontslagvergoeding als ook het latere stamrecht zich volledig binnen het gesloten systeem van inkomsten uit arbeid afspelen. Als de conclusie van het verwijzingshof is dat ook geen sprake is van een beloning (soortgelijk aan) pensioen, dan resteert toepassing van artikel 16 van het verdrag: inkomsten uit arbeid. Daarbij dient dan door toepassing van de arresten uit 2004 vastgesteld te worden hoe de heffingsbevoegdheid verdeeld moet worden, met inachtneming van de vraag of en voor hoeveel de ontslagvergoeding door de verschillende entiteiten gedragen worden. Vanuit Nederlands fiscaal perspectief (de stamrechtvrijstelling) is dit geen onlogische gedachte, omdat de stamrechtvrijstelling met zich brengt dat we naar Nederlandse fiscale maatstaven een stamrechtuitkering in feite als periodiek uitbetaalde ontslagvergoeding kwalificeren. Of de verdragspartner het ook zo beziet, of dat deze de stamrechtuitkeringen en de ontslagvergoeding loskoppelt en apart behandelt is nog maar de vraag. Het is zeker niet uit te sluiten dat de verdragspartner geen verdeling van heffingsbevoegdheden ziet op de stamrechtuitkeringen en dat kan dan tot ongewenste uitkomsten leiden. De vraag is dan ook of deze stelling van de Hoge Raad, die naar Nederlands fiscaal recht niet onlogisch is, in een verdragscontext wel zo logisch is.’

Wet: artikel 11 lid 1, onder g Wet LB 1964 (tekst t/m 2013), artikel 16 en 19 belastingverdrag Nederland – VS

Meer informatie: Hoge Raad 19 mei 2017, ECLI:NL:HR:2017:913