Een levering van een gebouw en bijbehorend terrein is belast met omzetbelasting als die levering uiterlijk twee jaar na eerste ingebruikname heeft plaatsgevonden. Soms zijn verbouwingen zó ingrijpend dat in wezen nieuwbouw is ontstaan. Het HvJ EU heeft de voorwaarden waarbij sprake kan zijn van belaste levering van een verbouwde onroerende zaak onlangs verduidelijkt.
Een van de vennoten van de Poolse vennootschap Kozuba bracht een woning uit 1992 in de vennootschap in. Deze woning werd verbouwd en ingericht voor commercieel gebruik door Kozuba. De hiermee gepaard gaande kosten bedroegen circa 55% van de beginwaarde van de woning. Nadat de vennoten de verbouwde onroerende zaak op 31 juli 2007 op de balans hadden gezet, werd de onroerende zaak zonder bedrijfsmatig door Kozuba te zijn gebruikt, op 15 januari 2009 aan een derde verkocht. In geschil is of de levering aan de derde is belast met omzetbelasting.
In Polen geldt als eerste ingebruikname de overdracht voor gebruik, in het kader van de verrichting van belastbare handelingen aan de eerste verwerver of gebruiker van een gebouw, een bouwwerk of een gedeelte ervan, nadat het is opgericht of is verbeterd. Bij verbetering van een gebouw hanteert Polen een kwantitatief criterium. Pas als de verbeteringen aan een onroerende zaak meer dan 30% van de beginwaarde van de onroerende zaak zijn, is sprake van een verbetering. Bij levering van die onroerende zaak is dan ook btw verschuldigd.
Polen hanteert in zijn wetgeving het criterium ‘in het kader van de verrichting van belastbare handelingen’ bij de bepaling of sprake is van eerste ingebruikname. Alleen als sprake is van een eerste ingebruikname in het kader van de verrichting van belastbare prestaties, is voldaan aan de wettelijke voorwaarde van eerste ingebruikname. Alleen als levering van een onroerende zaak plaats heeft binnen twee jaar na de eerste wettelijk gedefinieerde ingebruikname is de levering van een onroerende zaak belast.
Het Hof van Justitie EU (HvJ) heeft de eerste wettelijke bepaling in de Poolse omzetbelastingwetgeving in strijd geacht met Europees recht. Onder verwijzing naar de ontstaansgeschiedenis van Zesde richtlijn (77/388/EEG), oordeelt het HvJ als volgt. De ‘eerste ingebruikneming’ van een gebouw verwijst naar het eerste gebruik van dit gebouw door de eigenaar of huurder. Uit analyse van de ontstaansgeschiedenis van de Zesde richtlijn blijkt echter niet dat het gebruik van dat goed door de eigenaar ervan moet plaatsvinden in het kader van een belastbare handeling. Het HvJ oordeelt dat vrijstellingen strikt moeten worden uitgelegd en daardoor voor levering tot twee jaar na eerste ingebruikneming geldt dat deze levering is onderworpen aan omzetbelasting.
Het begrip verbouwing is niet gedefinieerd in de btw-richtlijn. Wel is volgens het HvJ duidelijk dat een gebouw veranderingen van betekenis moet hebben ondergaan, die zijn bedoeld om het gebruik ervan te wijzigen of om de omstandigheden waaronder het wordt betrokken, ingrijpend aan te passen. De kwantitatieve benadering om te beoordelen of een pand zodanig is verbouwd dat het als nieuwbouw is aan te merken, is in overeenstemming met de richtlijn.
Gevolgen voor Nederlandse wetgeving
Op dit moment is nog onduidelijk of het arrest gevolgen heeft voor de Nederlandse btw-wetgeving. Bij omvangrijke verbouwingen lijkt nu eerder sprake te zijn van mogelijke belastbare feiten bij een daaropvolgende levering binnen twee jaar na eerste ingebruikneming. Van belang is of aan het gebouw veranderingen van betekenis hebben plaatsgevonden met als doel het gebruik ervan te wijzigen of om de omstandigheden waaronder het wordt betrokken, ingrijpend aan te passen. Behalve uiterlijke kenmerken van een verbouwde onroerende zaak, speelt dus ook een rol een voorgenomen gewijzigd gebruik van de onroerende zaak. Het standpunt in de Nederlandse rechtspraak dat pas bij een nieuwe constructie en wijziging van het uiterlijk van een gebouw om tot het oordeel te komen dat in wezen sprake is van nieuwbouw, lijkt daarmee uit te gaan van een te beperkt begrip ‘vervaardiging’.
De wetgever mag voor het bepalen van een vrijstelling bij levering van een geringe verbouwde onroerende zaak een kwantitatief criterium hanteren. Daarbij is alleen onduidelijk wat het HvJ heeft bedoeld te zeggen met de beginwaarde van de onroerende zaak. Is dat de waarde waarvoor de onroerende zaak ooit is gekocht? Hoe zit het dan met de waardestijging vanaf het moment van aankoop tot het moment van verbouwing?
Wanneer het wenselijk is dat de levering van een onroerende zaak in de btw wordt betrokken, kan het zinvol zijn om te onderzoeken of met een beroep op het Kozuba-arrest sprake is van een btw-belaste levering van een grondig verbouwde onroerende zaak. Ondernemers die btw-vrijgestelde prestaties verrichten, lijken door het Kozuba-arrest in een nadeligere positie terecht te zijn gekomen.
Binnenkort bespreekt prof. dr. René van der Paardt dit onderwerp ook in een uitzending van Tax Talks. Bent u nog geen abonnee? Neem dan nu een kennismakingsabonnement voor slechts € 49!
Wet: Art. 11 (lid 1 letter a onder 1°) Wet OB 1968
Europese richtlijn: Art. 12 (lid 1 en lid 2) en art. 135 (lid 1 onder j) Richtlijn 2006/112/EG
Meer informatie: HvJ EU 16 november 2017 (Kozuba), ECLI:EU:C:2017:869
Geef een antwoord