Is de inspecteur van mening dat een werkgever een bepaalde vergoeding of verstrekking niet kan aanwijzen als eindheffingsbestanddeel, omdat dit ongebruikelijk is? Dan moet volgens de Hoge Raad de inspecteur zijn standpunt met feiten en omstandigheden onderbouwen. Met een reactie van mr. Jan-Bertram Rietveld, loonbelastingspecialist van EY.
Een B.V. heeft in het kader van haar aandelenplan in 2012 en 2013 aan haar groepsraadsleden aandelen toegekend. De B.V. wenst deze toegekende aandelen aan te merken als eindheffingsbestanddelen onder de werkkostenregeling. Hof Amsterdam 25 januari 2018, ECLI:NL:GHAMS:2018:169, zie hierover uitgebreider: ‘Aandelenplan kwalificeert niet als eindheffingsbestanddeel’, heeft de B.V. in het ongelijk gesteld. Naar aanleiding van het cassatieberoep van belanghebbende zet de Hoge Raad eerst de werkkostenregeling van 2012 en 2013 uiteen, waarbij wordt vermeld dat voor de toepassing van de werkkostenregeling geen plaats is indien niet wordt voldaan aan de gebruikelijkheidstoets.
Bewijslastverdeling
Volgens de Hoge Raad brengt een redelijke bewijslastverdeling mee dat de inspecteur die het standpunt inneemt dat, gelet op de gebruikelijkheidstoets, de door een inhoudingsplichtige aangewezen vergoedingen of verstrekkingen niet als eindheffingsbestanddeel zijn aan te merken, de stelplicht en bewijslast heeft. Aan deze stelplicht kan niet worden voldaan door uitsluitend te verwijzen naar de door de Belastingdienst gehanteerde doelmatigheidstoets van € 2.400 per werknemer per jaar. Hoewel de wetsgeschiedenis van de werkkostenregeling nauwelijks aanknopingspunten biedt over de wijze waarop aan de stelplicht kan worden voldaan, ligt het voor de hand dat hierbij ook voor 2012 en 2013 onder andere als gezichtspunten in aanmerking kunnen komen, zoals is toegelicht voor de per 1 januari 2016 geldende gebruikelijkheidstoets, de gebruikelijkheid van de aanwijzing van een vergoeding of verstrekking als eindheffingsbestanddeel, vergelijkingen met de werkkostenregeling voor andere werknemers van dezelfde werkgever, en vergelijkingen met werkkostenregelingen voor collega’s van de werknemer in dezelfde functiecategorie bij dezelfde werkgever en voor werknemers bij andere werkgevers. Hieruit volgt dat, anders dan het hof heeft geoordeeld, de reikwijdte van de werkkostenregeling niet is beperkt tot vergoedingen en verstrekkingen die naar algemeen maatschappelijke opvattingen een zuiver zakelijk of een gemengd karakter hebben. De Hoge Raad verwijst de zaak voor een nieuwe behandeling van de vraag of aan de gebruikelijkheidstoets is voldaan. Na verwijzing dienen partijen gelegenheid te krijgen hun stellingen aan te passen aan de hiervoor geformuleerde gezichtspunten voor de toepassing.
Commentaar mr. Jan-Bertram Rietveld
Het tarief van 80% in de werkkostenregeling is lager dan het gebruteerde toptarief. Dan is het begrijpelijk dat werkgevers waar mogelijk zullen kiezen voor het lagere tarief. Het is ook begrijpelijk dat de wetgever oneigenlijk gebruik van die keuze wil tegengaan. Dat heeft de wetgever gedaan door in de werkkostenregeling te bepalen, dat vergoedingen en verstrekkingen niet als werkkosten kunnen worden aangewezen, als deze ‘niet gebruikelijk’ zijn. Volgens de toelichting moet dan aan extreme situaties worden gedacht.
Dat gebruikelijkheidscriterium is een eigen leven gaan leiden. Dit is mede ingegeven door de zogenoemde doelmatigheidsgrens die de Belastingdienst heeft geïntroduceerd. Die houdt in dat de Belastingdienst tot € 2.400 per werknemer per jaar aanneemt dat er aan het gebruikelijkheidscriterium is voldaan. Daarboven is dat dan niet zeker meer. Veel werkgevers hebben er hun vingers niet aan durven branden om loonbestanddelen boven die € 2.400 als werkkosten aan te wijzen.
De Hoge Raad brengt de gebruikelijkheid weer terug waarvoor deze bedoeld is. De vraag is niet of een loonbestanddeel wel gebruikelijk is, maar of de inspecteur kan bewijzen dat deze ongebruikelijk hoog is. De € 2.400, op zich een praktische regeling, erkent de Hoge Raad niet als magische grens. Sterker nog: de Hoge Raad voegt toe dat de toelichting maar weinig aanknopingspunten kent om te kunnen stellen dat een vergoeding of verstrekking ongebruikelijk is.
Het gebruikelijkheidscriterium is met ingang van 2016 iets gewijzigd: niet meer moet worden bekeken of de hoogte van een vergoeding of verstrekking ongebruikelijk is, maar of aanwijzen al dan niet gebruikelijk is. Dit zal mogelijk tot nieuwe discussies leiden, maar duidelijk is dat de Hoge Raad wil, dat het gebruikelijkheidscriterium wordt beoordeeld naar zijn doel: bestrijden van misbruik van de werkkostenregeling.
Het tweede element dat nu duidelijk is: deze casus ging over aanwijzen van aandelen. Aandelen die ter beloning werden gegeven. Het hof meende dat de werkkostenregeling alleen maar geldt voor zwak loon, oftewel zakelijke vergoedingen en verstrekkingen die mede een privé-voordeel opleveren. De Hoge Raad vindt de aard van het loon niet van belang en beslist dat ook beloningsloon de werkkostenbak in mag.
Wet: art. 10, 31, 31a Wet LB 1964 (tekst 2013)
Zie ook: Hoge Raad 12 juli 2019, ECLI:NL:HR:2019:1198
Meer weten?
Mr. Jan-Bertram Rietveld verzorgt dinsdag 5 november 2019 samen met mr. Petra Pleunis een Masterclass over de werkkostenregeling. > Meer informatie en aanmelden
Meer informatie: Hoge Raad 5 juli 2019 (gepubliceerd 12 juli 2019), ECLI:NL:HR:2019:1050
