Op grond van de per element-benadering waren tot 1 januari 2018 bepaalde renteaftrekbeperkingen niet van toepassing als de rente toekwam aan een buitenlands lichaam. In dat geval zou een fiscale eenheid tussen de schuldenaar en de buitenlandse schuldeiser wel mogelijk moeten zijn als de schuldeiser ook in Nederland was gevestigd.
Anti-winstdrainage renteaftrekbeperking
Binnen de vennootschapsbelasting gelden verschillende renteaftrekbeperkingen. Een daarvan is de zogeheten anti-winstdrainagemaatregel. Deze maatregel ziet op de rente op schulden aan verbonden lichamen of natuurlijke personen ter financiering van besmette rechtshandelingen. Voorbeelden van besmette rechtshandelingen zijn winstuitdelingen aan een verbonden lichaam of natuurlijk persoon, een kapitaalstorting in een verbonden lichaam of de verwerving/uitbreiding van een belang in een lichaam zodat het een verbonden lichaam wordt. Deze renteaftrekbeperking blijft achterwege als de rechtshandeling en het aangaan van de schuld hebben plaatsgevonden op grond van overwegend zakelijke motieven. De rente kan ook aftrekbaar zijn als de rente bij de ontvangende partij is belast tegen een redelijk winsttarief. In dat geval kan de inspecteur nog tegenbewijs leveren door aannemelijk te maken dat de schuld is aangegaan op grond van onzakelijke motieven of om verliezen te verrekenen.
Per element-benadering
De anti-winstdrainagemaatregel was tot 1 januari 2018 in principe niet van toepassing op leningen tussen vennootschappen in dezelfde fiscale eenheid (FE) voor de vennootschapsbelasting. Naar aanleiding van het arrest X BV van het Europese Hof van Justitie van de EU is de wet op dit onderdeel aangepast. Het Hof paste namelijk de zogeheten per element-benadering toe. Dit hield in dat het Hof het niet gelden van de anti-winstdrainagemaatregel voor de FE als een voordelig element zag. De Belastingdienst mag een buitenlands lichaam dit voordeel niet ontzeggen. Met andere woorden, als een buitenlands lichaam een FE had kunnen vormen als het in Nederland was gevestigd, valt het net zomin als een FE onder de anti-winstdrainagemaatregel. Zie: ‘Renteaftrekbeperking inderdaad in strijd met EU-recht’.
Reparatiemaatregel
De wetgever heeft reparatiemaatregelen genomen om het lek van de per element-benadering te dichten. Uiteindelijk komt de maatregel erop neer dat men de fiscale eenheid in bepaalde situaties moet wegdenken. Daardoor kan bij een vennootschap in de FE winst in aanmerking komen, die anders niet tot uitdrukking was gekomen bij de FE. In dat geval neemt de fiscus die winst bij de winstberekening van de FE in aanmerking. Het wegdenken van de fiscale eenheid vindt plaats bij de toepassing van de volgende regelingen:
- De anti-winstdrainage renteaftrekbeperking. Overigens blijft de regeling voor het leveren van tegenbewijs dan ook gelden. Onder bepaalde omstandigheden blijft deze renteaftrekbeperking dus alsnog achterwege.
- Bepaalde onderdelen van de deelnemingsvrijstelling zoals de oogmerktoets en de onderworpenheidstoets.
- De waarderingsregel voor belangen van minstens 25% in een laag belast beleggingslichaam.
- De regeling met betrekking tot de gevolgen van een belangrijke belangenwijziging voor het saldo aan rentebedragen die op grond van de generieke renteaftrekbeperking nog niet zijn afgetrokken.
- De regeling met betrekking tot de gevolgen van een belangrijke belangenwijziging voor het bedrag aan openstaande compensabele verliezen.
Oudere situaties
Deze reparatiemaatregelen zijn uiteindelijk met terugwerkende kracht ingegaan op 1 januari 2018. Dat betekent dat in lopende zaken de per element-benadering nog een rol kan spelen. Zeker als het gaat om een besmette rentebetaling aan een buitenlands verbonden lichaam. In dat geval geldt immers een verlengde navorderingstermijn.
Besmette acquisitie
Zo was een bv een Nederlandse houdstermaatschappij van een buitenlands concern. Zij verrichtte met haar dochtervennootschappen in een FE operationele activiteiten op het gebied van de telecommunicatie. Het was de bedoeling dat de bv de aandelen in een bestaande Italiaanse concernvennootschap zou verkrijgen. Een deel van deze aandelen verkreeg zij op een directe manier. Een ander deel van de aandelen kreeg de bv in handen via een nieuw opgerichte Italiaanse vennootschap waarin zij ook kapitaal stortte. De bv financierde de verkrijging van de aandelen en de kapitaalstorting met een lening van een verbonden lichaam.
Overdracht via kapitaalstorting
Op 22 december 2005 droeg de bv haar aandelen in de Italiaanse concernvennootschap via een kapitaalstorting over aan de nieuwe Italiaanse vennootschap. De tophoudster van het concern droeg eind december 2005 haar resterende aandelen in de Italiaanse concernvennootschap over aan de nieuwe vennootschap. Na deze rechtshandelingen hield de bv een belang van 46,99% in de nieuwe vennootschap. Onder andere in 2005 trok zij de rente over de lening af. De inspecteur meende dat deze rente niet aftrekbaar was vanwege de antiwinstdrainagemaatregel.
Storting binnen fictieve fiscale eenheid
Hof Den Bosch oordeelt dat de rente over de periode van 1 januari tot en met 22 december 2005 aftrekbaar is op grond van de per element-benadering. De bv hield een belang van minstens 95% in de nieuwe Italiaanse vennootschap. Daardoor had zij kapitaal gestort in een lichaam dat tot een FE had kunnen behoren (fictieve FE). Binnen de fictieve FE was deze kapitaalstorting niet zichtbaar geweest. Na 22 december 2005 was een fictieve (zuster-)FE niet mogelijk geweest. Voor zover de rente op die periode betrekking had, was zij niet aftrekbaar.
Wet: art. 10a, 13a, 15, zestiende lid, 15ba en 20a Wet Vpb 1969
Geef een antwoord